一、案情简介

　　2010年8月，章某与黄某等四人决定共同出资，以章某的名义参与C资产管理公司拥有并委托拍卖公司拍卖的39,884,631元B县烟厂贷款债权(以下简称“烟厂债权”)的竞买，B县烟厂贷款债权为国有资产。2010年9月8日，章某以1,508万元的价格竞买成功，支付拍卖佣金45万元，并履行了相关批准、登记等手续。

　　章某等四人共同出资竞买烟厂债权的主要目的，是为了能以债权人的特殊身份参与该烟厂厂区土地的竞买与开发。因此，又于2010年10月12日共同出资注册成立了R房地产开发有限公司(以下简称“R公司”)，并将以章某名义竞买的烟厂债权变更至R公司名下。2010年10月25日，章某分别致函拍卖公司、C资产管理公司，正式提出变更请求。C资产管理公司经审查后批准了章某的申请，并于2010年11月19日与R公司共同致函烟厂破产清算组、承办破产案的B县法院以及债权执行法院，告知变更债权人的决定。

　　2012年6月29日，R公司参与烟厂土地竞买失败，章某等四人原合伙目的落空。考虑到这一实际情况，2013年3月9日，R公司与章某等四人签订“协议书”，约定R公司将烟厂债权无偿返还章某等个人。自签约之日起，该债权的全部收益归章某等个人，发生的任何义务，包括纳税义务，亦由章某等人承担，与R公司无关。根据该“协议书”的约定，章某等四人共同向破产清算组及县政府作出烟厂债权归属情况的书面说明。2013年4月8日，R公司致函破产清算组，请求根据R公司与章某等四人签订的“协议书”的约定，将债权收益款全部直接支付给章某个人。章某收到卷烟厂破产清算组支付的债权款共计38,301,682元后，向清算组开具了收据，并于2013年6月23日向B县地税局按照财产转让所得缴纳了全部个人所得税共计2,950,000元。

　　后B县国税局A税务分局认为，债权收益应由R公司缴纳企业所得税。2013年9月27日，B县国税局A税务分局发出《责令限期改正通知书》，限R公司于9月30日前就全部烟厂债权所得申报企业所得税。2012年10月13日，B县国税局A税务分局又发出《核定应纳税款通知书》，核定R公司应补缴烟厂债权应纳企业所得税4,291,490元。

　　R公司不服《责令限期改正通知书》和《核定应纳税款通知书》，委托华税律师事务所代为处理本案。本案经过了税务行政复议、税务行政诉讼一审和二审程序。二审法院最终于2014年7月21日判决：一、撤销B县人民法院一审行政判决;二、撤销B县国税局A税务分局2013年9月27日作出的《责令限期改正通知书》。

　　二、华税点评

　　1.章某将债权变更至R公司名下，未形成债权托管法律关系

　　资产托管是指具备一定资格民事主体作为托管人，依据有关法律法规，与委托人签订委托资产托管合同，安全保管委托投资的资产，履行托管人相关职责的业务。资产托管包括股权托管、债权托管等。

　　资产托管法律关系有如下特征：(1)托管是以委托人或法定的授权为基础所构建的一种法律关系;(2)托管是针对特定财产或财产权利而建立的维护、管理这种财产、财产权利的机制;(3)财产或权利的转移是托管法律关系形成的重要标志;(4)托管人应该是有行为能力和资格的民事主体;(5)托管法律关系主体之间的权利义务取决于托管协议的安排。

　　我国目前没有关于资产托管的全面、明确的法律规范，在实践中托管人一般是专业托管公司或具有托管能力的大型企业或企业集团或商业银行等，托管人往往是以代理人的身份对财产进行管理。本案中，章某等人与R公司之间达成协议的目的是利用R公司法人身份参与烟厂厂区土地的竞买与开发，如果形成的是托管法律关系，R公司作为代理人无法达到该目的。结合该协议的内容，该协议应该是债权转让合同，章某和R公司之间并未形成债权托管法律关系。

　　2.章某将烟厂债权转让给R公司，未履行国有资产管理相关法律、法规规定的程序，转让无效

　　《中华人民共和国合同法》第八十七条规定：“法律、行政法规规定转让权利或者转移义务应当办理批准、登记等手续的，依照其规定。”第五十二条规定了合同无效的以下几种情形：(1)一方以欺诈、胁迫的手段订立合同，损害国家利益;(2)恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益;(3)以合法形式掩盖非法目的;(4)损害社会公共利益;(5)违反法律、行政法规的强制性规定。《中华人民共和国民法通则》第九十一条规定，“债权转让如果系法律规定应由国家批准的合同，须经原批准机关批准”。根据以上法律规定可知，法律规定办理债权转让必须经过批准、登记手续的，如果不履行相应手续，债权转让无效。

　　本案中烟厂债权是国有资产，根据《企业国有产权转让管理暂行办法》的规定，转让国有资产，必须履行相关审批、评估程序，转让后还需进行相关登记手续。由以上规定可知，履行法律法规规定的程序是烟厂债权转让的生效要件之一。

　　章某等人竞买获得债权后，为参与烟厂厂区土地的竞买与开发，又由章某将债权转让给R公司。但转让给R公司时，仅仅由C资产管理公司审查后批准了章某的申请，并未经相关国有资产管理机构审核批准。因此，章某和R公司之间的转让债权协议无效，该债权转让属于无效转让。

　　3.税务机关就债权收益已向章某征收个人所得税，再向R公司征收企业所得税，有损具体行政行为的确定力

　　行政行为的确定力是行政行为效力的重要内容之一。行政行为的确定力是指行政行为成立、生效后具有相对稳定性，非依法不得随意撤销和变更，包括形式确定力和实质确定力两个方面。

　　形式确定力，又称不可争力，是具体行政行为对于相对人而言的不可改变力，即相对人不得任意请求变更、撤销或废止受拘束的具体行政行为。具体体现为行政诉讼制度中对起诉期间的限制，除无效行政行为以外，对有瑕疵的行政行为，各国的行政救济法都对其有严格的诉讼时效限制。在规定的期间内相对人可以行使救济权，但超越规定期间，救济机关将拒绝受理相对人的申请，以维护行政效果的稳定。实质确定力，是具体行政行为对于行政主体而言的不可改变力，实质确定力借鉴了诉讼制度上的既判力理论。指的是行政主体不得任意变更、撤销或废止所作的具体行政行为，又称自缚力。具体体现为对行政机关对自身行政行为撤销权的限制，行政机关只能对其作出的违法或不当的行政行为作出撤销，对其作出的其他行政行为的撤销权收到实质确定力的限制，以实现依法行政与信赖保护的协调、公共利益与个人利益的平衡。

　　本案中，税务机关于2013年6月23日对章某就该笔债权收益征收了个人所得税，由此可见税务机关已经对该经济行为的利益归属作出了认定：章某是烟厂债权的权利人，该具体行政行为一经成立生效就具有确定力。但此后税务机关又下发《责令限期改正通知书》和《核定应纳税款通知书》，要求R公司于9月30日前就全部烟厂债权所得申报企业所得税，即撤销其作出的章某是债权收益权利人的认定，重新认定R公司为债权收益权利人，该行政行为有损前行政行为的确定力，不符合依法行政和对相对人的信赖保护。

　　4.R公司无需再就烟厂债权收益缴纳企业所得税

　　《中华人民共和国企业所得税法》第一条规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织(以下统称企业)为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。根据上述规定，只有取得收入的企业才是企业所得税的纳税人。由于章某和R公司之间的债权转让无效，烟厂债权收益归属于章某，而不归属于R公司。章某也已就该债权收益缴纳了个人所得税，R公司无需就债权收益缴纳企业所得税。

　　三、本案小结

　　本案的争议焦点虽为债权转让纳税义务如何确定，但解决本案的关键在于债权转让交易合法性和有效性的确认。可见，税务风险并非源于纳税义务发生时，而是暗藏在交易搭建和进行的过程中。在发生争议之后才向律师寻求帮助是税案中当事人常犯的错误。解决税务问题，防范税务争议，行之有效的方法是：提前谋划、事先安排。